1 Allgemeines
Am 14.11.2014 veröffentlichte das Bundesministerium für Finanzen die Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff – kurz die GoBD. Sie konkretisieren die Ordnungsmäßigkeitsanforderungen der Finanzverwaltung an den Einsatz von IT bei der Buchführung und bei sonstigen Aufzeichnungen und fassen die bisherigen Verordnungen Grundsätze ordnungsgemäßer DV-gestützter Buchführungssysteme (GoBS) und Grundsätze zum Datenzugriff und Prüfbarkeit digitaler Unterlagen (GDPdU) zusammen. Dabei wurden einige Anforderungen an Unterlagen und Buchführungssysteme verschärft. Mit Wirkung zum 01.01.2015 wurden die jahrelang geltenden GoBS und GDPdU ersetzt. Die GoBD sind von allen Buchführungs- bzw. Aufzeichnungspflichtigen zu beachten, gelten also ausdrücklich auch für Einnahmenüberschussrechner. Wesentliche Änderungen an den Anforderungen werden im Folgenden kurz dargestellt.
2 Zielsetzung
Regelungsziel
Die betrieblichen Abläufe in den Unternehmen werden ganz oder teilweise unter Einsatz von Informations- und Kommunikationstechnik abgebildet. Auch die nach außersteuerlichen oder steuerlichen Vorschriften zu führenden Bücher und sonst erforderlichen Aufzeichnungen werden in den Unternehmen zunehmend in elektronischer Form geführt (z. B. als Datensätze). Darüber hinaus werden in den Unternehmen zunehmend die aufbewahrungspflichtigen Unterlagen in elektronischer Form (z. B. als elektronische Dokumente) aufbewahrt. Die GoBD beziehen diese Entwicklung in die bisherigen Regelungen ein.
Die betrieblichen Abläufe in den Unternehmen werden ganz oder teilweise unter Einsatz von Informations- und Kommunikationstechnik abgebildet. Auch die nach außersteuerlichen oder steuerlichen Vorschriften zu führenden Bücher und sonst erforderlichen Aufzeichnungen werden in den Unternehmen zunehmend in elektronischer Form geführt (z. B. als Datensätze). Darüber hinaus werden in den Unternehmen zunehmend die aufbewahrungspflichtigen Unterlagen in elektronischer Form (z. B. als elektronische Dokumente) aufbewahrt. Die GoBD beziehen diese Entwicklung in die bisherigen Regelungen ein.
3.1 Anforderungen
Erfassung und Ordnung von Aufzeichnungen
Gemäß GoBD gilt die Erfassung von unbaren Geschäftsvorfällen innerhalb von zehn Tagen als Orientierung, bei der Erfassung von sogenannten Kontokorrentbeziehungen (zwischen Gläubiger und Schuldner) innerhalb von acht Tagen. Die Funktion der Grund(buch)aufzeichnungen kann auf Dauer auch durch eine geordnete und übersichtliche Belegablage erfüllt werden.
Gemäß GoBD gilt die Erfassung von unbaren Geschäftsvorfällen innerhalb von zehn Tagen als Orientierung, bei der Erfassung von sogenannten Kontokorrentbeziehungen (zwischen Gläubiger und Schuldner) innerhalb von acht Tagen. Die Funktion der Grund(buch)aufzeichnungen kann auf Dauer auch durch eine geordnete und übersichtliche Belegablage erfüllt werden.
Unveränderbarkeit von Buchungen und Aufzeichnungen
Grundsätzlich gelten Aufzeichnungen mit Belegcharakter oder in Grundbüchern (z. B. Eingangs- und Ausgangsbücher) mit dem Zeitpunkt der Erfassung als unveränderbar. Das gilt auch für Vorsysteme (z. B. Material- und Warenwirtschaft, Lohnabrechnung, Zeiterfassung). Die buchungstechnische Erfassung und deren Unveränderbarkeit („Festschreibung”) unterliege erstmals konkreten Fristen, die sich am Termin der Umsatzsteuer-Voranmeldung (UStVA) orientieren. Bestimmte Formate (Office) und Aufbewahrungsformen (Dateisystem) erfüllen ohne weitere Maßnahmen nicht die Ordnungsmäßigkeitsanforderungen. Stammdaten mit Einfluss auf Buchungen oder IT-gestützte Aufzeichnungen müssen nachvollziehbar sein (z. B. durch Historisierung, Protokollierung, Verfahrensdokumentation).
Grundsätzlich gelten Aufzeichnungen mit Belegcharakter oder in Grundbüchern (z. B. Eingangs- und Ausgangsbücher) mit dem Zeitpunkt der Erfassung als unveränderbar. Das gilt auch für Vorsysteme (z. B. Material- und Warenwirtschaft, Lohnabrechnung, Zeiterfassung). Die buchungstechnische Erfassung und deren Unveränderbarkeit („Festschreibung”) unterliege erstmals konkreten Fristen, die sich am Termin der Umsatzsteuer-Voranmeldung (UStVA) orientieren. Bestimmte Formate (Office) und Aufbewahrungsformen (Dateisystem) erfüllen ohne weitere Maßnahmen nicht die Ordnungsmäßigkeitsanforderungen. Stammdaten mit Einfluss auf Buchungen oder IT-gestützte Aufzeichnungen müssen nachvollziehbar sein (z. B. durch Historisierung, Protokollierung, Verfahrensdokumentation).
Elektronische Belege, Daten aus Vorsystemen und Stammdaten
Im Unternehmen entstandene oder dort in digitaler Form eingegangene aufzeichnungs-/aufbewahrungspflichtige Daten, Datensätze und elektronische Dokumente sind unverändert aufzubewahren und dürfen nicht vor Ablauf der Aufbewahrungsfrist gelöscht werden. Sie müssen für Zwecke des maschinellen Datenzugriffs durch die Finanzverwaltung vorgehalten werden. Das gilt nicht nur für Daten der Finanzbuchführung, sondern auch für alle Einzelaufzeichnungen und Stammdaten mit steuerlicher Relevanz aus den Vor- und Nebensystemen der Finanzbuchführung.
Im Unternehmen entstandene oder dort in digitaler Form eingegangene aufzeichnungs-/aufbewahrungspflichtige Daten, Datensätze und elektronische Dokumente sind unverändert aufzubewahren und dürfen nicht vor Ablauf der Aufbewahrungsfrist gelöscht werden. Sie müssen für Zwecke des maschinellen Datenzugriffs durch die Finanzverwaltung vorgehalten werden. Das gilt nicht nur für Daten der Finanzbuchführung, sondern auch für alle Einzelaufzeichnungen und Stammdaten mit steuerlicher Relevanz aus den Vor- und Nebensystemen der Finanzbuchführung.
3.2 Aufbewahrungspflicht
Steuerrelevante Daten
Neben den außersteuerlichen und steuerlichen Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen zu Geschäftsvorfällen sind laut den GoBD alle Unterlagen aufzubewahren, die zum Verständnis und zur Überprüfung der Besteuerung im Einzelfall von Bedeutung sind. Aus Geschäftsvorfällen sind Daten steuerrelevant, die als Betriebsausgaben oder als Betriebseinnahmen gebucht werden oder sich in sonstiger Weise auf die Höhe des steuerlichen Gewinns auswirken (z. B. Abschreibungen, Einlagen und Entnahmen).
Neben den außersteuerlichen und steuerlichen Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen zu Geschäftsvorfällen sind laut den GoBD alle Unterlagen aufzubewahren, die zum Verständnis und zur Überprüfung der Besteuerung im Einzelfall von Bedeutung sind. Aus Geschäftsvorfällen sind Daten steuerrelevant, die als Betriebsausgaben oder als Betriebseinnahmen gebucht werden oder sich in sonstiger Weise auf die Höhe des steuerlichen Gewinns auswirken (z. B. Abschreibungen, Einlagen und Entnahmen).
Buchführungspflicht
Die GoBD beziehen sich explizit auf alle steuerlichen Aufzeichnungspflichten, sofern sie an außersteuerliche Pflichten anknüpfen oder nur für steuerliche Zwecke bestehen. Somit kann z. B. auch ein Einnahmenüberschussrechner mit Aufzeichnungspflichten betroffen sein, selbst wenn er kein System der doppelten Buchführung nutzt. Form, Umfang und Inhalt dieser Unterlagen (Daten, Datensätze sowie Dokumente in elektronischer oder Papierform) und der zu ihrem Verständnis erforderlichen Unterlagen werden jedoch durch den Steuerpflichtigen bestimmt.
Die GoBD beziehen sich explizit auf alle steuerlichen Aufzeichnungspflichten, sofern sie an außersteuerliche Pflichten anknüpfen oder nur für steuerliche Zwecke bestehen. Somit kann z. B. auch ein Einnahmenüberschussrechner mit Aufzeichnungspflichten betroffen sein, selbst wenn er kein System der doppelten Buchführung nutzt. Form, Umfang und Inhalt dieser Unterlagen (Daten, Datensätze sowie Dokumente in elektronischer oder Papierform) und der zu ihrem Verständnis erforderlichen Unterlagen werden jedoch durch den Steuerpflichtigen bestimmt.
4 Belegwesen
Aufbewahrung von steuerrelevanten Belegen
Belege oder sonstige steuerlich relevante Unterlagen, die in elektronischer Form Eingang in das Unternehmen finden (z. B. per E-Mail, per Download, per USB-Stick etc.), sind genau in dieser Form unverändert aufzubewahren und für einen maschinellen Datenzugriff im Fall der Außenprüfung vorzuhalten. Das gilt unabhängig davon, ob die Daten anschließend unverändert in ein IT-System importiert werden oder vor der weiteren Verwendung in andere Formate oder Strukturen konvertiert werden.
Belege oder sonstige steuerlich relevante Unterlagen, die in elektronischer Form Eingang in das Unternehmen finden (z. B. per E-Mail, per Download, per USB-Stick etc.), sind genau in dieser Form unverändert aufzubewahren und für einen maschinellen Datenzugriff im Fall der Außenprüfung vorzuhalten. Das gilt unabhängig davon, ob die Daten anschließend unverändert in ein IT-System importiert werden oder vor der weiteren Verwendung in andere Formate oder Strukturen konvertiert werden.
Behandlung von Office-Formaten
Office-Formate können grundsätzlich weiterhin verwendet werden, auch wenn sie Belegfunktion erfüllen. Sofern jedoch keine Aufbewahrungs- bzw. Archivsysteme zum Einsatz kommen, mit denen der Nachweis der Unveränderbarkeit bzw. der Nachvollzug von Änderungen unterstützt wird (z. B. DMS), sollten ergänzende Maßnahmen getroffen werden, um die Beweiskraft der Office-Dokumente zu erhalten. Dies kann z. B. durch eine Kombination aus regelmäßigen Sicherungen, Zugriffsschutz auf die Ablageorte auf dem Rechner, die Verwendung von Schreibschutzmaßnahmen und eine Verfahrensdokumentation mit Erläuterungen der Maßnahmen erfolgen. Auch die Umwandlung und ergänzende Aufbewahrung mit Datum der Umwandlung in weniger leicht änderbare Formate (z. B. PDF) kann die Beweiskraft nachhaltig erhöhen.
Office-Formate können grundsätzlich weiterhin verwendet werden, auch wenn sie Belegfunktion erfüllen. Sofern jedoch keine Aufbewahrungs- bzw. Archivsysteme zum Einsatz kommen, mit denen der Nachweis der Unveränderbarkeit bzw. der Nachvollzug von Änderungen unterstützt wird (z. B. DMS), sollten ergänzende Maßnahmen getroffen werden, um die Beweiskraft der Office-Dokumente zu erhalten. Dies kann z. B. durch eine Kombination aus regelmäßigen Sicherungen, Zugriffsschutz auf die Ablageorte auf dem Rechner, die Verwendung von Schreibschutzmaßnahmen und eine Verfahrensdokumentation mit Erläuterungen der Maßnahmen erfolgen. Auch die Umwandlung und ergänzende Aufbewahrung mit Datum der Umwandlung in weniger leicht änderbare Formate (z. B. PDF) kann die Beweiskraft nachhaltig erhöhen.
5 Nachvollziehbarkeit
Erstellung von Verfahrensdokumentationen
Da sich die Ordnungsmäßigkeit neben den elektronischen Büchern und sonst erforderlichen Aufzeichnungen auch auf die damit in Zusammenhang stehenden Verfahren und Bereiche des DV-Systems bezieht, muss für jedes DV-System eine übersichtlich gegliederte Verfahrensdokumentation vorhanden sein, aus der Inhalt, Aufbau, Ablauf und Ergebnisse des DV-Verfahrens vollständig und schlüssig ersichtlich sind. Die Verfahrensdokumentation beschreibt den organisatorisch und technisch gewollten Prozess, z. B. bei elektronischen Dokumenten von der Entstehung der Informationen über die Indizierung, Verarbeitung und Speicherung, bis zum eindeutigen Wiederfinden und der maschinellen Auswertbarkeit, der Absicherung gegen Verlust und Verfälschung und der Reproduktion.
Da sich die Ordnungsmäßigkeit neben den elektronischen Büchern und sonst erforderlichen Aufzeichnungen auch auf die damit in Zusammenhang stehenden Verfahren und Bereiche des DV-Systems bezieht, muss für jedes DV-System eine übersichtlich gegliederte Verfahrensdokumentation vorhanden sein, aus der Inhalt, Aufbau, Ablauf und Ergebnisse des DV-Verfahrens vollständig und schlüssig ersichtlich sind. Die Verfahrensdokumentation beschreibt den organisatorisch und technisch gewollten Prozess, z. B. bei elektronischen Dokumenten von der Entstehung der Informationen über die Indizierung, Verarbeitung und Speicherung, bis zum eindeutigen Wiederfinden und der maschinellen Auswertbarkeit, der Absicherung gegen Verlust und Verfälschung und der Reproduktion.
Fazit
Die GoBD bietet nichts gravierend Neues, sie führt nur das Verfahren weiter, das mit der GDPdU begonnen wurde. Allerdings sind einige Ergänzungen und Verschärfungen vorgenommen worden, die hauptsächlich kleineren Unternehmen das Leben erschweren dürften.
Die GoBD bietet nichts gravierend Neues, sie führt nur das Verfahren weiter, das mit der GDPdU begonnen wurde. Allerdings sind einige Ergänzungen und Verschärfungen vorgenommen worden, die hauptsächlich kleineren Unternehmen das Leben erschweren dürften.
Quellen
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GoBD – Broschüre der DATEV eG, Art.-Nr. 11469.2015-01-01,www.datev.de/portal/ShowContent.do?pid=dpi&cid=236358
